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[關(guān)鍵詞]交易費用；資產(chǎn)評估；產(chǎn)生基礎(chǔ)；成本控制
[DOI]10.13939/ki.zgsc.2016.03.022
1 引 言
資產(chǎn)評估在我國建立和發(fā)展的時間比較短，但是隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的完善，資產(chǎn)評估業(yè)已顯示出廣闊的發(fā)展空間，在今后經(jīng)濟發(fā)展過程中的地位和作用也會越來越明顯。與此同時，我國資產(chǎn)評估在這些年的發(fā)展中也出現(xiàn)了一些例如理論研究滯后的問題，因此，加強評估理論的研究，完善評估理論體系是我國資產(chǎn)評估業(yè)健康發(fā)展的基礎(chǔ)保證。
資產(chǎn)評估和會計、審計等專業(yè)服務(wù)業(yè)一樣，其存在與發(fā)展的根本基礎(chǔ)并非是法律法規(guī)的相關(guān)規(guī)定，而是社會經(jīng)濟發(fā)展的必然需求。作為市場經(jīng)濟的重要組成，資產(chǎn)評估具有深刻的經(jīng)濟學(xué)基礎(chǔ)，在其產(chǎn)生和發(fā)展的背后，有著經(jīng)濟學(xué)理論的支持。
2 交易費用理論
交易費用理論是新制度經(jīng)濟學(xué)中重要的經(jīng)濟理論，是整個現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論大廈的基礎(chǔ)。交易費用是指企業(yè)用于尋找交易對象、訂立合同、執(zhí)行交易、洽談交易、監(jiān)督交易等方面的費用與支出。1937年，科斯首次提出“交易費用”的思想，后來威廉姆森系統(tǒng)研究了交易費用理論。該理論認(rèn)為，企業(yè)和市場是兩種可以相互替代的資源配置機制，由于存在有限理性、機會主義、不確定性與小數(shù)目條件使得市場交易費用高昂，為節(jié)約交易費用，企業(yè)作為代替市場的新型交易形式應(yīng)運而生。交易費用決定了企業(yè)的存在，企業(yè)采取不同的組織方式最終目的也是為了節(jié)約交易費用。交易費用理論使經(jīng)濟學(xué)獲得了對現(xiàn)實經(jīng)濟問題的新解釋力。
3 交易費用理論對資產(chǎn)評估行業(yè)的解釋
3.1 資產(chǎn)評估產(chǎn)生的經(jīng)濟學(xué)基礎(chǔ)
新制度經(jīng)濟學(xué)提出“契約人”的假設(shè)，認(rèn)為人能達(dá)到的認(rèn)知能力是有限的，人的理性是有限的。在無法直接實現(xiàn)利益的最大化時，只能轉(zhuǎn)而追求交易成本的最小化。人們在進(jìn)行交易時難以做出正確的判斷和選擇，包括無法確定資產(chǎn)的合理或公允價值，因此交易方有必要采取措施對資產(chǎn)的價值進(jìn)行分析，而不能完全依靠市場機制實現(xiàn)價值發(fā)現(xiàn)。交易方在這種條件下只能是自己主動尋找資產(chǎn)價值相關(guān)信息，或者尋找一些了解并愿意出售這些信息的人去購買信息。這樣對資產(chǎn)進(jìn)行評估產(chǎn)生一種客觀需要。
另外，可以從資產(chǎn)本身所展現(xiàn)出的客觀特點來認(rèn)識對資產(chǎn)評估的需求。交易的標(biāo)的千差萬別，隨著社會生產(chǎn)的發(fā)展，資產(chǎn)的異質(zhì)性將更加明顯。由于資產(chǎn)自身的特點以及市場的需求不同，不同資產(chǎn)的交易頻率也有很大的區(qū)別。交易越頻繁的資產(chǎn)其市場價格信息就越趨于真實，也易發(fā)現(xiàn)。而交易頻率低的資產(chǎn)，當(dāng)事人無法直接從市場獲得相關(guān)價格信息，如果不借助于專業(yè)的評估，則無法做出合理的決策。因此，資產(chǎn)的專用性越強、交易頻率越低，通過市場價格機制的自發(fā)協(xié)調(diào)確定資產(chǎn)合理價值的成本就越高，對資產(chǎn)評估這一成本更低的安排的需求就越強。反之，通過市場價格機制的自發(fā)協(xié)調(diào)確定資產(chǎn)合理價值的成本就越低，對評估的需求就越弱。
總之，通過市場價格機制獲得有關(guān)資產(chǎn)價值的信息是需要成本的，這就是產(chǎn)生資產(chǎn)評估需求的經(jīng)濟學(xué)基礎(chǔ)。
3.2 交易費用對資產(chǎn)評估行業(yè)的影響
在判定交易成本時，我們有兩種方式可以選擇：通過市場機制獲取資產(chǎn)價值信息，或者通過聘請專門的評估機構(gòu)來進(jìn)行信息的搜尋。理性的交易者會比較兩種方式的交易成本，選擇成本較低的方式，因此對評估潛在需求是否能夠轉(zhuǎn)化為真實的需求，取決于交易者對這兩種方式的成本比較。
資產(chǎn)評估機構(gòu)能夠為交易雙方提供有關(guān)資產(chǎn)的信息，并在其中進(jìn)行活動。資產(chǎn)評估機構(gòu)搜尋信息必須支付成本，包括開始搜尋信息前有一定的先期投入成本。因此，交易者委托資產(chǎn)評估服務(wù)需要支付一定的費用為代價。
如果是交易方自己搜尋價格信息，其所負(fù)擔(dān)的成本包括直接成本與間接成本。直接成本為信息搜尋時所花費的時間、精力、金錢等；間接成本則是信息搜尋過程中的待成本及資金或商品的閑置成本等。通過市場價格機制自發(fā)確定價值的交易成本和進(jìn)行評估的成本費用，隨著資產(chǎn)專用性、交易頻率和交易的不確定性的增加而增加，但是市場機制成本的增加在達(dá)到一定交易難度后要快于進(jìn)行評估業(yè)務(wù)的成本的增加。
因此，評估行業(yè)必須盡可能地降低成本，才能得以更好地發(fā)展。
4 交易費用理論對資產(chǎn)評估行業(yè)成本控制的分析
4.1 資產(chǎn)評估活動成本
不管是交易雙方自己獲得資產(chǎn)交易信息，還是聘請資產(chǎn)評估機構(gòu)進(jìn)行資產(chǎn)評估獲得信息，都需要付出一定的成本，這部分就是交易費用。資產(chǎn)評估專業(yè)機構(gòu)進(jìn)行資產(chǎn)評估活動的成本主要包括事前成本、事中成本和事后成本三個方面。
事前成本主要是指進(jìn)行資產(chǎn)評估工作前準(zhǔn)備工作的前期投入，主要有：項目申報費用。該費用指的是在項目申請評估立項過程中發(fā)生的費用；合同討價還價成本。該費用是指就評估范圍、評估收費標(biāo)準(zhǔn)等內(nèi)容協(xié)商達(dá)成一致意見過程的費用。討價還價確定的成本費用是評估方意愿支付評估價格與資產(chǎn)占有方意愿接受價格之差的函數(shù)。兩者的意愿價格相差越大，交易成本越大；信息搜尋成本。信息搜尋成本指的是搜集市場上資產(chǎn)交易、產(chǎn)權(quán)交易信息以及資產(chǎn)評估所需信息的過程中產(chǎn)生的成本，此成本受市場的大小、信息技術(shù)程度的影響；資產(chǎn)核查費。資產(chǎn)核查費是指在資產(chǎn)核查過程中產(chǎn)生的費用，不用類型的資產(chǎn)其核查費用也不盡相同。
事中成本主要為價值評定成本，即評估的主要進(jìn)行階段所花費的費用。價值評定成本與所采用的評估理論方法、評估人員的能力水平等相關(guān)，資產(chǎn)評估人員的技術(shù)越高，成本越小。
事后成本是指評估主要工作完成后，評估報告的撰寫、審核和保存的費用。主要包括：評估報告制作費。制作費是指制作評估報告產(chǎn)生的費用，此費用相對較少，也比較固定，對整個交易成本的影響不大；評估結(jié)果審核費；存檔費用。
4.2 資產(chǎn)評估交易成本構(gòu)成及控制分析
資產(chǎn)評估成本即上述成本的總和，有時由于評估對象和目的的不同，可能會與上述所列成本有些差異，但是基本上資產(chǎn)評估包括了以上成本。
在上述總和中，項目申報費用、評估報告制作費、評估結(jié)果審核費和存檔費用這幾項成本相對固定，變動影響不大。
合同的討價還價成本主要取決于交易雙方對信息的掌握程度，各自對交易價格的定位，此項成本不易減少。
信息搜尋成本受市場大小及信息技術(shù)程度的影響，市場大小是固定的，但是我們可以將信息技術(shù)應(yīng)用到此環(huán)節(jié)，構(gòu)建數(shù)據(jù)庫，降低信息搜尋的難度。
資產(chǎn)核查費，受資產(chǎn)的具置、使用狀況、交易頻率、評估方占有的資料等的影響，不同的資產(chǎn)其核查費可能差別較大。例如森林資源資產(chǎn)由于相對分散，核查費較高，企業(yè)內(nèi)部固定資產(chǎn)核查難度就較小，費用較低。
價值評定成本，與評估技術(shù)以及評估從業(yè)人員資質(zhì)水平有關(guān)。評估技術(shù)越成熟，評估過程就更簡單易行，可以通過構(gòu)建評估模型，減少評估環(huán)節(jié)，降低總的評估成本。同時可以對評估人員進(jìn)行培訓(xùn)，提高知識儲備，這都是可以操作的。在對評估對象選定評估方法的時候，可能有多種方法可供選擇，一般會選擇比較容易實施、成本較小的評估方法。成本效益原則在資產(chǎn)評估中也具有價值。在實務(wù)中，由于成本的限制，我們有時并不需要采用最優(yōu)的方法，由于條件的限制，有時只能采用次優(yōu)的方法，這是現(xiàn)實狀態(tài)。另外，可以開發(fā)一些新的實用的評估方法，比如20世紀(jì)70年代興起的批量評估方法，它是在評估三大基本方法與財產(chǎn)特征數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，結(jié)合數(shù)理統(tǒng)計技術(shù)和其他相關(guān)技術(shù)而形成的一種新的評估技術(shù)，具有節(jié)省工時與成本較低的優(yōu)勢。
通過以上分析，我們可以看出，對資產(chǎn)評估交易成本產(chǎn)生影響的主要有三個方面：信息搜尋成本、資產(chǎn)核查成本以及價值評定成本，這就是降低交易成本的突破口，我們可以通過一些方法降低這些成本，從而大大降低資產(chǎn)評估交易成本，給資產(chǎn)評估帶來更大的優(yōu)勢，促進(jìn)評估業(yè)的迅速發(fā)展。
5 結(jié) 論
運用交易費用理論，可以對市場經(jīng)濟國家中資產(chǎn)評估功能的發(fā)揮和資產(chǎn)評估行業(yè)的產(chǎn)生和發(fā)展進(jìn)行經(jīng)濟學(xué)的基礎(chǔ)分析，并有針對性的降低資產(chǎn)評估的交易成本，這對我國資產(chǎn)評估業(yè)的理論研究和實際工作具有一定的指導(dǎo)作用，并且有助于我國資產(chǎn)評估行業(yè)在經(jīng)歷快速的外延式增長之后，認(rèn)真思考行業(yè)的可持續(xù)發(fā)展之路。
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[關(guān)鍵詞] 林木資源資產(chǎn) 資產(chǎn)評估 方法體系 方法選擇
林木資源資產(chǎn)作為森林資源資產(chǎn)的最重要組成部分,是森林資源資產(chǎn)中產(chǎn)權(quán)交易最為頻繁的部分,因而它是森林資源資產(chǎn)評估中最主要的內(nèi)容。森林資源資產(chǎn)交易的大部分是林木資源資產(chǎn)的交易。因此,研究和探討資產(chǎn)評估理論在林木資源資產(chǎn)評估中的運用有著十分重要的現(xiàn)實意義。林木資產(chǎn)評估要根據(jù)不同的林種,選擇適用的評估方法和林分質(zhì)量調(diào)整系數(shù)進(jìn)行評定估算,評估方法主要有以下幾種:(1)市場法:包括市場價格倒算法、現(xiàn)行市價法;(2)收益法:包括收益凈現(xiàn)值法、收獲現(xiàn)值法、年金資本化法;(3)成本法:包括序列需工數(shù)法、重置成本法。
一、市場法
1.市場價倒算法
市場價倒算法是用被評估林木采伐后取得木材的市場銷售總收入,扣除木材經(jīng)營所消耗的成本(含有關(guān)稅費)及應(yīng)得的利潤后,剩余的部分作為林木資產(chǎn)評估價值。其計算公式為: (1)
其中:En――林木資產(chǎn)評估值;
W――銷售總收入;
C――木材經(jīng)營成本(包括采運成本、銷售費用、管理費用、財務(wù)費用及有關(guān)稅費);
F――木材經(jīng)營合理利潤。
2.現(xiàn)行市價法
現(xiàn)行市價法是以相同或類似林木資產(chǎn)的現(xiàn)行市價作為比較基礎(chǔ),估算被評估林木資產(chǎn)評估價值的方法。其計算公式為:(2)
其中:En――林木資產(chǎn)評估值;
K――林分質(zhì)量調(diào)整系數(shù);
Kb――物價指數(shù)調(diào)整系數(shù);
G――參照物單位蓄積的交易價格(元/立方米);
M――被評估林木資產(chǎn)的蓄積量。
二、收益法
1.收益凈現(xiàn)值法
收益凈現(xiàn)值法是將被評估林木資產(chǎn)在未來經(jīng)營期內(nèi)各年的凈收益按一定的折現(xiàn)率折為現(xiàn)值,然后累計求和得出林木資產(chǎn)評估價值的方法。其計算公式為:(3)
其中:En――林木資產(chǎn)評估值;
Ai――第i年的收入;
Ci――第i年的年成本支出;
u――經(jīng)營期;
p――折現(xiàn)率(根據(jù)當(dāng)?shù)貭I林平均投資收益狀況具體確定);
n――林分年齡。
2.收獲現(xiàn)值法
收獲現(xiàn)值法是利用收獲表預(yù)測被評估林木資產(chǎn)在主伐時純收益的折現(xiàn)值,扣除評估后到主伐期間所支出的營林生產(chǎn)成本折現(xiàn)值的差額,作為林木資產(chǎn)評估價值的方法。其計算公式為:(4)
其中:En――林木資產(chǎn)評估值;
K――林分質(zhì)量調(diào)整系數(shù);
Au――標(biāo)準(zhǔn)林分 年主伐時的純收入(指木材銷售收入扣除采運成本、銷售費用、管理費用、財務(wù)費用、有關(guān)稅費、木材經(jīng)營的合理利潤后的部分);
Da、Db――標(biāo)準(zhǔn)林分第a、b年的間伐純收入;
Ci――第i年的營林生產(chǎn)成本;
u――經(jīng)營期;
n――林分年齡;
p――利率。
3.年金資本化法
年金資本化法是將被評估的林木資產(chǎn)每年的穩(wěn)定收益作為資本投資的效益,按適當(dāng)?shù)耐顿Y收益率估算林木資產(chǎn)評估價值的方法。其計算公式為:(5)
其中:En――林木資產(chǎn)的評估值;
A――年平均純收益(扣除地租);
P――投資收益率(根據(jù)當(dāng)?shù)貭I林平均投資收益狀況具體確定)。
三、成本法
1.序列需工數(shù)法
序列需工數(shù)法是以現(xiàn)時工日生產(chǎn)費用和林木資產(chǎn)經(jīng)營中各工序的平均需工數(shù)估算林木資產(chǎn)重置價值的方法。其計算公式為:(6)
其中:En――林木資產(chǎn)評估值;
K――林分質(zhì)量調(diào)整系數(shù);
Ni――第i年的需工數(shù);
B――評估時以工日為單位計算的生產(chǎn)費用;
P――利率;
R――地租;
n――林分年齡。
2.重置成本法
重置成本法是按現(xiàn)時工價及生產(chǎn)水平,重新營造一塊與被評估林木資產(chǎn)相類似的林分所需的成本費用,作為被評估林木資產(chǎn)評估價值的方法。其計算公式為: (7)
其中:En――林木資產(chǎn)評估值;
K――林分質(zhì)量調(diào)整系數(shù);
Ci――第i年以現(xiàn)時工價及生產(chǎn)水平為標(biāo)準(zhǔn)計算的生產(chǎn)成本,主要包括各年投入的工資、物質(zhì)消耗、地租等;
n――林分年齡;
P――利率。
3.歷史成本調(diào)整法
在會計核算基礎(chǔ)較好,賬面資料比較齊全,且賬面歷史成本與行業(yè)或地區(qū)的平均成本較為接近時,可采用歷史成本調(diào)整法。
歷史成本調(diào)整法是以投入時的成本為基礎(chǔ),根據(jù)投入時與評估時的物價指數(shù)變化情況確定被評估林木資產(chǎn)評估價值的方法。其計算公式為:(8)
其中:En――林木資產(chǎn)評估值;
K――林分質(zhì)量調(diào)整系數(shù);
Ci――第i年投入的實際成本;
B――評估時的物價指數(shù);
Bi――投入時的物價指數(shù);
P――利率;
n――林分年齡。
四、不同種類林木資源資產(chǎn)評估方法選擇
1.用材林(含薪炭林)林木資源資產(chǎn)評估方法選擇
用材林林木資產(chǎn)評估一般按森林經(jīng)營類型分齡組進(jìn)行:幼齡林一般選用現(xiàn)行市價法、重置成本法和序列需工數(shù)法。中齡林一般選用現(xiàn)行市價法、收獲現(xiàn)值法。在使用收獲現(xiàn)值法時必須要有能反映當(dāng)?shù)厣a(chǎn)過程的生長過程表或收獲表。在沒有這些數(shù)表時,也可利用當(dāng)?shù)氐恼{(diào)查材料,擬合當(dāng)?shù)氐牧帜酒骄L過程,以取得預(yù)測值。近、成、過熟林主要選用現(xiàn)行市價法中的市場價倒算法。用材林林木資產(chǎn)評估時,要充分注意各齡組評估值之間的銜接。
2.經(jīng)濟林林木資源資產(chǎn)評估方法選擇
經(jīng)濟林林木資產(chǎn)評估一般選用現(xiàn)行市價法、收益現(xiàn)值法和重置成本法。在選用收益現(xiàn)值法時應(yīng)考慮經(jīng)濟林經(jīng)營的經(jīng)濟壽命期、各生長發(fā)育階段的經(jīng)濟林產(chǎn)品的產(chǎn)量和成本的差異、經(jīng)濟壽命期末的林木殘值。在選用重置成本法時應(yīng)以盛產(chǎn)期前為重置期確定重置成本。進(jìn)入盛產(chǎn)期后,還應(yīng)根據(jù)收獲年數(shù)確定調(diào)整系數(shù)(折耗系數(shù))。
3.防護(hù)林林木資源資產(chǎn)評估方法選擇
防護(hù)林是以國土保安、防風(fēng)固沙、改善農(nóng)業(yè)生產(chǎn)條件等防護(hù)功能為主要目的的森林。防護(hù)林資產(chǎn)評估包括林木的價值和生態(tài)防護(hù)效益的評定估算,林木價值評估一般選用市價法、收益現(xiàn)值法和重置成本法。在選用收益現(xiàn)值法進(jìn)行評估時必須以按防護(hù)林經(jīng)營時所能獲的實際經(jīng)濟收益為基礎(chǔ)。生態(tài)防護(hù)效益要通過實際調(diào)查確定標(biāo)準(zhǔn)和參數(shù)。
參考文獻(xiàn):
1.1森林資源資產(chǎn)評估的收費標(biāo)準(zhǔn)
對于森林資源資產(chǎn)評估服務(wù)收費問題，國家林業(yè)局出臺了有關(guān)規(guī)定（表1），在此基礎(chǔ)上，福建、江西、湖南、湖北等省份相繼出臺了規(guī)定（表2），明確了森林資源資產(chǎn)評估服務(wù)收費辦法及標(biāo)準(zhǔn)：從上表可以看出，森林資源資產(chǎn)評估過程中涉及到的費用分為森林資源資產(chǎn)評估費和森林資源資產(chǎn)勘察費。
1.2森林資源的資產(chǎn)勘察費
①分地類面積勾繪—按《工程勘察設(shè)計收費標(biāo)準(zhǔn)》中地形測量的一半計費用。每平方公里測量費用為14244元，其中難度系數(shù)為1-1.3。測量費用為=面積×每平方公里測量費×難度系數(shù)；地類面積勾繪費用按照測量費用的50％計算，每畝收費4.5～5元。②林地資源調(diào)查—調(diào)查內(nèi)容：分林種、樹種的胸徑、樹高、數(shù)量、蓄積；古大珍稀樹種、國家保護(hù)樹種專項調(diào)查；風(fēng)景區(qū)、森林公園、野生動物專項調(diào)查等。林業(yè)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)：林業(yè)綜合調(diào)查每畝調(diào)查費用為25～35元/畝計（按難度系數(shù)取費）。資源調(diào)查費=面積×每畝調(diào)查費
1.3森林資源資產(chǎn)評估費的案例
隨著集體林權(quán)制度改革的不斷推進(jìn)，各林業(yè)省份開始推進(jìn)林權(quán)抵押貸款、林權(quán)交易平臺的搭建。據(jù)統(tǒng)計，至2010年末，浙江省抵押貸款累計發(fā)生額為36.26億元，借款農(nóng)戶涉及7.22萬戶；截止2011年底云南省16個州市的96個縣（市、區(qū)）都開辦了林權(quán)抵押貸款業(yè)務(wù)，貸款余額達(dá)74.11億元。而據(jù)不完全統(tǒng)計，目前全國已建立1200多個林權(quán)交易機構(gòu)。數(shù)據(jù)表明，林權(quán)改革已獲得了階段性的成果。
據(jù)目前各省及各銀行的林權(quán)抵押貸款辦法，貸款的額度不超過標(biāo)的物的50-60%不等。以福建省農(nóng)業(yè)信用社抵押辦法為例，貸款額度不超過標(biāo)的物的50%，貸款期限一般為一至三年，現(xiàn)階段一至三年的貸款利率為6.15%，農(nóng)信社的林權(quán)抵押貸款利率上浮50%，按國家林業(yè)局規(guī)定，100萬以下費率為9-15‰，森林資源資產(chǎn)勘察費為每畝25-35元（按難度系數(shù)?。?。假設(shè)現(xiàn)有林權(quán)估值為50萬（面積為500畝），則貸款額度為25萬，應(yīng)付資產(chǎn)評估費為4500-7500元，勘察費為12500-17500元（按30元每畝取），評估費將占到擬獲得貸款額度的6.8-10%。如若擬貸款的林權(quán)估值較小，對于農(nóng)戶來說，相當(dāng)不劃算。
2.降低森林資源資產(chǎn)評估費用的途徑思考
筆者認(rèn)為，應(yīng)從高額的森林資源資產(chǎn)評估勘察費入手，利用政府協(xié)作職能降低費用。由于森林資源資產(chǎn)的特殊屬性，若是對于每個項目的估價對象，都進(jìn)行逐項核對，無疑這個工程是巨大的，尤其是遇到結(jié)構(gòu)組成復(fù)雜的雜種林木，清查工作更為繁瑣，若是在此基礎(chǔ)上有原始數(shù)據(jù)可供調(diào)用，再結(jié)合原始數(shù)據(jù)對估價對象內(nèi)的林木進(jìn)行抽查，再采用系數(shù)修正方法測算出結(jié)果，工作將大為減輕，費用也會相應(yīng)減少。政府機構(gòu)可以借助森林資源普查，對各個林區(qū)的資源進(jìn)行摸底建檔，組建森林資源資產(chǎn)評估信息系統(tǒng)。
這樣一來，當(dāng)需要對某一片的森林資源進(jìn)行評估時，我們可以直接從庫里調(diào)用數(shù)據(jù)，結(jié)合這些數(shù)據(jù)抽查估價對象，然后結(jié)合各種林木的生長速率等參數(shù)，對估價對象進(jìn)行相應(yīng)修正，合理估算出估價對象現(xiàn)階段的價值。政府機構(gòu)對于調(diào)用數(shù)據(jù)，可以采取有償使用的方式，確定一個收費標(biāo)準(zhǔn)。對于要搞活林木資源，促進(jìn)其流轉(zhuǎn)，一個方便便捷的系統(tǒng)是必不可少的，這樣可以大大縮短評估工作的周期，使得評估工作更簡潔。
3.結(jié)語
摘要：資產(chǎn)評估師職業(yè)資格許可取消后，資產(chǎn)評估行業(yè)亟需轉(zhuǎn)型升級，即：市場化，從向法律、法規(guī)和政府要業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)為向市場要業(yè)務(wù)；專業(yè)化，從靠資格認(rèn)證執(zhí)業(yè)轉(zhuǎn)為靠能力水平執(zhí)業(yè)；服務(wù)化，從提供評估報告轉(zhuǎn)為提供評估服務(wù)。本文對此進(jìn)行探討。
關(guān)鍵詞：資產(chǎn)評估師 轉(zhuǎn)型升級 市場化 專業(yè)化 服務(wù)化
著資產(chǎn)評估師職業(yè)資格許可取消，資產(chǎn)評估師由準(zhǔn)入類職業(yè)資格調(diào)整為水平評價類職業(yè)資格。這不僅僅是職業(yè)資格管理方式的改革，也是還原資產(chǎn)評估專業(yè)服務(wù)本質(zhì)定位的重要舉措，更是對資產(chǎn)評估行業(yè)轉(zhuǎn)型升級吹響了沖鋒號。為了實現(xiàn)資產(chǎn)評估行業(yè)可持續(xù)發(fā)展，資產(chǎn)評估行業(yè)必須實現(xiàn)以市場化、專業(yè)化和服務(wù)化為特征的轉(zhuǎn)型升級。
一、市場化：從向法律、法規(guī)和政府要業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)為向市場要業(yè)務(wù)
資產(chǎn)評估師職業(yè)資格許可取消之前，評估業(yè)務(wù)是法律、法規(guī)和政府給予的。這類業(yè)務(wù)有三個主要特征，其一是報告使用人不承擔(dān)評估費用；其二是報告使用人（尤其是政府部門）使用評估報告是迫于強制性規(guī)定，而非基于經(jīng)濟決策需要，不太關(guān)心評估質(zhì)量；其三是報告使用人指定評估機構(gòu)。報告使用人與委托人的脫節(jié)，并且存在利益沖突（例如在抵押物價值評估業(yè)務(wù)中，借貸雙方對評估結(jié)果的要求是相反的），資產(chǎn)評估師必定偏向于承擔(dān)評估費用的委托人而非報告使用人。委托人選擇資產(chǎn)評估師或評估機構(gòu)的標(biāo)準(zhǔn)是“快”（出報告速度快）、“好”（評估結(jié)果迎合委托人要求）、“省”（評估費用低），不考慮其能力水平的高低。在報告使用人不太關(guān)心評估質(zhì)量的前提下，資產(chǎn)評估師之間就會圍繞委托人的選擇標(biāo)準(zhǔn)開展惡性競爭，形成“快、好、省”程度與資產(chǎn)評估師能招攬的業(yè)務(wù)量成正相關(guān)關(guān)系的“劣幣驅(qū)逐良幣”環(huán)境。評估機構(gòu)為了獲取報告使用人的指定，必定使用行賄、利益交換等手段。例如在抵押物價值評估業(yè)務(wù)中，銀行是報告使用人，卻要求借款人在指定的評估機構(gòu)名單內(nèi)委托評估并承擔(dān)評估費用（具備法律、法規(guī)和政府給予的評估業(yè)務(wù)的特征）。而銀行指定評估機構(gòu)名單不是通過公開招投標(biāo)等公平、公正的形式而是私下悄悄進(jìn)行的。很多評估機構(gòu)都不知道銀行確定評估機構(gòu)名單的時間、條件等信息；即使知道信息，因為銀行不需要說明理由，評估機構(gòu)僅僅靠能力水平和服務(wù)質(zhì)量是很難被列入名單的。實踐中還出現(xiàn)了不正常的部門壟斷，土地管理部門只接受土地評估機構(gòu)出具的評估報告，房地產(chǎn)管理部門只接受房地產(chǎn)評估機構(gòu)出具的評估報告，財政部門只接受資產(chǎn)評估機構(gòu)出具的評估報告等現(xiàn)象。出現(xiàn)了企業(yè)并購重組、國有企業(yè)改制等經(jīng)濟行為中在資產(chǎn)評估機構(gòu)出具整體資產(chǎn)（企業(yè)價值）評估報告的情況下，還需要另行委托土地評估機構(gòu)、房地產(chǎn)評估機構(gòu)再次評估土地使用權(quán)、房屋建筑物價值的不良現(xiàn)象。這些現(xiàn)象都是與市場化格格不入的。
在常態(tài)下，市場是資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的唯一來源。但并不是說政府不能使用評估報告，而是報告使用人（包括政府）要自己委托評估并承擔(dān)評估費用。這種情況下報告使用人就會理性決定是否有必要委托評估，為了降低評估費用就會通過公開招投標(biāo)等形式確定評估機構(gòu)，此時的評估業(yè)務(wù)是市場化的。資產(chǎn)評估是市場經(jīng)濟的產(chǎn)物，只要有市場經(jīng)濟，就會有確定價值的需要，就有資產(chǎn)評估專業(yè)服務(wù)需求。市場化程度越深，資產(chǎn)評估會越發(fā)重要，評估業(yè)務(wù)會越發(fā)多樣，評估市場空間會越發(fā)廣闊。在評估業(yè)務(wù)市場化的情況下，那些能力水平不高，主要靠個人人脈、社會關(guān)系獲取業(yè)務(wù)，甚至靠商業(yè)賄賂（付回扣、介紹費等）獲取和保持業(yè)務(wù)關(guān)系的資產(chǎn)評估師，如果再不努力提高能力水平和服務(wù)質(zhì)量，必定被市場淘汰。市場化是資產(chǎn)評估行業(yè)轉(zhuǎn)型升級、提高能力水平和服務(wù)質(zhì)量、體現(xiàn)專業(yè)價值的前提。市場化有利于資產(chǎn)評估師突出專業(yè)觀念，增強服務(wù)意識，按市場規(guī)律辦事，努力適應(yīng)市場需求。
二、專業(yè)化：從靠資格認(rèn)證執(zhí)業(yè)轉(zhuǎn)為靠能力水平執(zhí)業(yè)
資產(chǎn)評估師職業(yè)資格許可取消之前，資產(chǎn)評估師靠資格認(rèn)證執(zhí)業(yè)，慣性思維是評估公信力和專業(yè)權(quán)威是法律、法規(guī)和政府行政許可授予，只要考取資產(chǎn)評估師執(zhí)業(yè)證書后就可以從事資產(chǎn)評估工作，不再需要努力提高能力水平。委托人和報告使用人看重的是執(zhí)業(yè)證書，而不是其能力水平。無論評估質(zhì)量優(yōu)劣、評估結(jié)果正確與否，評估報告只要經(jīng)過資產(chǎn)評估師簽名、評估機構(gòu)蓋章就是有用的。實務(wù)中，降低收費、在評估程序上“偷工減料”、迎合委托人要求決定評估結(jié)果等惡性競爭方式比較常見。在實踐中出現(xiàn)了資產(chǎn)評估師不了解評估對象狀況和主要特征，采用市場法評估時虛編交易實例（即虛構(gòu)不存在的交易實例）、虛編交易實例的信息（即雖然交易實例是真實存在的，但是資產(chǎn)評估師沒有去實地了解過具體情況）或者篡改交易實例的信息（將成交日期、成交價格、交易情況等信息加以篡改，使交易實例具有或更具有可比性，減工作量）；采用收益法評估時隨意修改凈收益或折現(xiàn)率得出委托人需要的、滿意的評估結(jié)果等不良行為。
另外，行業(yè)內(nèi)外評價評估機構(gòu)強弱往往將資產(chǎn)評估師數(shù)量作為重要指標(biāo)，不考慮資產(chǎn)評估師能力水平和服務(wù)質(zhì)量。從1995年資產(chǎn)評估師職業(yè)資格實行準(zhǔn)入（許可）制度后，有一批通過考試取得職業(yè)資格的人并不從事資產(chǎn)評估工作，而是將職業(yè)資格掛名在評估機構(gòu)獲取報酬，成為沒有執(zhí)業(yè)或者不會執(zhí)業(yè)的在評估報告上簽名的工具。在靠資格認(rèn)證從業(yè)的情況下，評估機構(gòu)并不需要實際聘任具有專業(yè)能力的資產(chǎn)評估師執(zhí)業(yè)。有些評估機構(gòu)甚至沒有專職的資產(chǎn)評估師，而是聘用沒有考取或者無法考取職業(yè)資格的人從事評估業(yè)務(wù)（這些人實際工作往往只是打字，專業(yè)的評估工作就變異成為簡單的打印評估報告），導(dǎo)致資產(chǎn)評估師職業(yè)資格許可制度有名無實。
取消資產(chǎn)評估師職業(yè)資格許可后，專業(yè)的重要性會突出，專業(yè)會成為資產(chǎn)評估師、評估機構(gòu)乃至行業(yè)的核心競爭力。資產(chǎn)評估師、評估機構(gòu)要生存和發(fā)展都必須提高執(zhí)業(yè)能力、執(zhí)業(yè)水平和評估報告質(zhì)量，靠資格認(rèn)證執(zhí)業(yè)和資產(chǎn)評估師掛名這一不合理現(xiàn)象必定會消失?？磕芰λ綀?zhí)業(yè)后，能力水平高的資產(chǎn)評估師必定脫穎而出而受到市場歡迎；資產(chǎn)評估師能力水平越高，業(yè)務(wù)越多，薪酬越高，從而促使資產(chǎn)評估師努力學(xué)習(xí)，提高能力水平，形成依靠能力水平進(jìn)行良性競爭的氛圍，實現(xiàn)扶優(yōu)限劣、大浪淘沙的良好效果。
三、服務(wù)化：從提供評估報告轉(zhuǎn)為提供評估服務(wù)
取消資產(chǎn)評估師職業(yè)資格許可之前，委托人委托評估僅僅是為了獲取一份評估報告，用以應(yīng)付政府部門監(jiān)管等。從當(dāng)前業(yè)務(wù)量比較大（構(gòu)成中小評估機構(gòu)主要業(yè)務(wù)）的房地產(chǎn)抵押價值評估業(yè)務(wù)看，由于房地產(chǎn)（特別是住宅）市場發(fā)達(dá)且公開、透明，借貸關(guān)系當(dāng)事人對房地產(chǎn)價值心中有數(shù)，對評估結(jié)果準(zhǔn)確性要求低（只要估個大概數(shù)即可），只要了解市場行情的人都能夠評估，實質(zhì)上是沒有專業(yè)評估服務(wù)需求。抵押物價值評估業(yè)務(wù)是銀行免費使用評估報告（即借款人承擔(dān)評估費用）的前提下存在的業(yè)務(wù)，是在目前信貸關(guān)系中銀行處于類似于政府部門的強勢地位狀況下特有的業(yè)務(wù)。如果銀行處于劣勢地位或者處于與借款人平等地位時，在銀行需要自己承擔(dān)評估費用的情況下，銀行必定會考慮放棄這種形式主義的要求。取消資產(chǎn)評估師職業(yè)資格許可后，資產(chǎn)評估師如果不在提高服務(wù)質(zhì)量上下功夫，拓展有真正評估服務(wù)需求的業(yè)務(wù)，肯定是沒有前途的。隨著市場化程度加深，各種類型的評估業(yè)務(wù)越來越多，只要評估服務(wù)卻不要評估報告的咨詢業(yè)務(wù)需求也會增多，例如為證券市場上的投資者提供企業(yè)估值咨詢，為企業(yè)并購中的收購公司或目標(biāo)公司提供投資價值咨詢，為企業(yè)管理提供價值顧問服務(wù)，還可以提供財政資金支出的績效評價和企業(yè)內(nèi)控評價等服務(wù)。資產(chǎn)評估師如不能盡快實現(xiàn)知識更新、缺乏應(yīng)有的執(zhí)業(yè)能力，就會喪失機遇，只能在原地踏步或被市場所淘汰。
取消資產(chǎn)評估師職業(yè)資格許可后，為了還原資產(chǎn)評估專業(yè)服務(wù)本質(zhì)定位，資產(chǎn)評估師要努力為委托方提供有價值的專業(yè)服務(wù)，就必須改革評估報告、改變“按模板出報告”的現(xiàn)象。資產(chǎn)評估師職業(yè)資格許可取消之前，資格認(rèn)證賦予了評估公信力和專業(yè)權(quán)威，資產(chǎn)評估師出具的評估報告內(nèi)容比較簡單，沒有說明相關(guān)參數(shù)確定和各項因素影響值，沒有反映評估測算過程，報告缺乏說服力，評估結(jié)論欠缺正當(dāng)性和權(quán)威性，嚴(yán)重影響資產(chǎn)評估師客觀公正的專業(yè)形象。資產(chǎn)評估師職業(yè)資格許可取消后，資產(chǎn)評估的目的在于為報告使用人提供價值咨詢意見，供其做出經(jīng)濟決策時參考；而不是強加給報告使用人一個評估結(jié)論。評估的服務(wù)化要求資產(chǎn)評估師在報告中實現(xiàn)充分披露，以讓報告使用者可以判斷評估工作是否盡職盡責(zé)，實施了哪些評估程序以及評估程序是否到位，影響評估結(jié)論的因素是否得到恰當(dāng)考慮，相關(guān)參數(shù)的確定是否謹(jǐn)慎合理，評定估算的計算過程是否明晰與正確。例如采用市場法評估房地產(chǎn)價值中，報告中要充分說明被評估對象與交易實例基本情況和勘查情況，說明被評估對象與交易實例的具體差異，說明哪些因素要修正以及如何確定修正系數(shù)，分析交易實例的成交價格是否正常，非正常交易價格（例如賣方的稅費由買房負(fù)擔(dān)）如何修正為正常交易價格等。評估的服務(wù)化決定了評估收費取決于工作量大小、評估工作難度和復(fù)雜程度，而不是取決于評估價值。例如前述簡單的、不要求得出準(zhǔn)確評估結(jié)果的房地產(chǎn)抵押價值評估，因為工作量很小，收費必然是很低的（據(jù)筆者調(diào)查，委托人可以接受的收費區(qū)間是每項業(yè)務(wù)500元至800元）。評估的服務(wù)化決定了評估機構(gòu)要招聘和培養(yǎng)人才，完善內(nèi)部合理使用、考核激勵和留住人才的措施，提升專業(yè)能力水平和服務(wù)質(zhì)量。
參考文獻(xiàn)：
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資產(chǎn)評估機構(gòu)在進(jìn)行評估作價時，往往采用與審計方法相同或相似的程序，如監(jiān)盤、函證、抽樣、測試等。而審計機構(gòu)在審計時，需要采用公允價值測試資產(chǎn)價值，并據(jù)以計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備或確定公允價值變動損益等，這與評估并無很大區(qū)別。這樣，就使評估與審計結(jié)下不解之緣。如何在實際操作中處理好評估與審計的關(guān)系，直接影響到評估和審計的效率與質(zhì)量。筆者根據(jù)數(shù)次評估同時進(jìn)行審計的實踐。認(rèn)為評估與審計存在著分工協(xié)作、在業(yè)務(wù)報告中相互包容的需要。
本文中的“包容”，即是資產(chǎn)評估與審計相互包含與容納的涵義。
一、資產(chǎn)評估與審計穿插操作中出現(xiàn)的問題
當(dāng)企業(yè)委托同時進(jìn)行資產(chǎn)評估與審計時，這一“同時”往往不是從同一起點日期開始平行進(jìn)行的。但資產(chǎn)評估與審計，往往需要在同一時點對同一項資產(chǎn)同時進(jìn)行評估作價與審計調(diào)整。而當(dāng)所得出的“評估價值”與“審計核實數(shù)”(以下簡稱“審定數(shù)”)不相一致而形成“撞車”時，會使委托單位無所適從。
資產(chǎn)評估與審計都需要對債權(quán)、債務(wù)實有數(shù)額進(jìn)行認(rèn)定，但兩者認(rèn)定的結(jié)果往往不相一致。資產(chǎn)評估與審計都需要確定各類實物資產(chǎn)的實際價值，但兩者認(rèn)定的結(jié)果也往往不相一致。例如，新會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南用了很長篇幅敘述非同一般的控制下企業(yè)合并時資產(chǎn)公允價值確定的原則和方法。而采用資產(chǎn)評估確定固定資產(chǎn)的價值時自有一套方法。審計中用補提折舊或沖回已提折舊的方法核實固定資產(chǎn)凈值，用計提減值準(zhǔn)備來沖減實物資產(chǎn)賬面價值，但實際上這樣做并不能真正反映實物資產(chǎn)的價值狀況。至于冷背、變質(zhì)存貨的變價。實物資產(chǎn)的盤盈等價值的確定，審計中的方法也不如資產(chǎn)評估中的方法可靠。
因此，資產(chǎn)評估與審計需要協(xié)作，既可避免“撞車”，還可各自棄短就長，從而得到比較理想的效果。
二、資產(chǎn)評估、審計同時進(jìn)行時協(xié)作與分工的總原則
1、協(xié)調(diào)時點
審計的報表截止日與資產(chǎn)評估的基準(zhǔn)日宜采用同一時點，這樣，被審計、評估單位某日的資產(chǎn)與負(fù)債可以成為審計與評估統(tǒng)一的對象，便于進(jìn)行協(xié)作。
2、數(shù)據(jù)銜接
無論是資產(chǎn)評估報告使用審計結(jié)果，還是審計報告使用資產(chǎn)評估的結(jié)果，都必須妥善處理數(shù)據(jù)的銜接問題。資產(chǎn)評估應(yīng)以審計的“終點”為評估的“起點”，即在已得出的“審定數(shù)”基礎(chǔ)上進(jìn)行評估：而審計則應(yīng)以評估的“終點”作為審計的“起點”，即在已得出的評估價值的基礎(chǔ)上進(jìn)行審計。出具報告時，如評估人員不認(rèn)同審計結(jié)果，可以在評估過程中調(diào)整；如審計人員不認(rèn)同評估結(jié)果，可在審計過程中調(diào)整。但評估人員與審計人員在進(jìn)行這樣的調(diào)整時，都應(yīng)當(dāng)慎重。
3、分工協(xié)作
當(dāng)資產(chǎn)評估在采用資產(chǎn)基礎(chǔ)法評估企業(yè)的整體價值時，資產(chǎn)負(fù)債表中的貨幣資金、應(yīng)收款項、債券投資、待攤費用、遞延所得稅資產(chǎn)、長期待攤費用等不具實物形態(tài)的各資產(chǎn)項目，以及全部負(fù)債等由審計負(fù)責(zé)查驗核實其具體數(shù)額，如無特殊情況存在，應(yīng)包容審計的結(jié)果。
固定資產(chǎn)、存貨等實物資產(chǎn)，商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)等無形資產(chǎn)，股票投資等權(quán)益性資產(chǎn)，應(yīng)由審計查驗核實數(shù)量或原始成本(賬面價值)，其實際價值的確定則由評估負(fù)責(zé)。審計時應(yīng)充分考慮與包容評估結(jié)果。實物資產(chǎn)及有價證券中凡是清理盤點時數(shù)量減少或已無實物形態(tài)的，均應(yīng)在審計中予以減值處理。
當(dāng)資產(chǎn)評估與審計分別由兩家中介機構(gòu)承辦時，評估機構(gòu)可在審計時派員參加審計過程，其中如果評估只涉及實物資產(chǎn)和上市證券，則可由審計和評估機構(gòu)分別派員，聯(lián)合確認(rèn)所評估資產(chǎn)的數(shù)量或歷史成本。
三、具體操作
(一)實物資產(chǎn)的同時審計與評估
1、審計實物資產(chǎn)的主要工作是進(jìn)行實物盤點。盤盈及賬外的實物資產(chǎn)，可評估作價計入資產(chǎn)。
2、折舊項目審計時，均不作補提或沖回的審計處理，累計折舊額(重置價值與評估價值的差額)的最終認(rèn)定也應(yīng)由評估完成。
3、在建工程項目審計時，有實物形態(tài)的，或按成本繼續(xù)保留余額，或轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)項目，實物交由評估最后確定價值：無實物形態(tài)存在又不能為以后經(jīng)營帶來直接經(jīng)濟效益的，審計時應(yīng)報批核銷，不作評估。
4、存貨的成本差異、進(jìn)銷差價、跌價準(zhǔn)備等調(diào)整賬戶，固定資產(chǎn)、在建工程的減值準(zhǔn)備賬戶，審計時般將其作為一個總賬科目，其金額轉(zhuǎn)入相關(guān)被調(diào)整科目。企業(yè)還在持續(xù)經(jīng)營的，商品進(jìn)銷差價賬戶可不作變動，留待資產(chǎn)評估時再根據(jù)存貨估價作適當(dāng)調(diào)整。
5、存貨中的在途存貨，即“材料(商品)采購”、“物資采購”項目，審計時如發(fā)現(xiàn)已逾期但供貨方并未實際發(fā)貨，應(yīng)轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)收款”項目進(jìn)行審計處理。
固定資產(chǎn)清理項目可參照在建工程的方法進(jìn)行審計與評估。
(二)無形資產(chǎn)，股權(quán)投資的同時審計與評估
1、如果無形資產(chǎn)的財產(chǎn)權(quán)利還存在，應(yīng)列入評估；如果相應(yīng)的財產(chǎn)權(quán)利已不存在，則應(yīng)在審計中核銷。
2、股票投資、債券投資以及其他股權(quán)投資審計時，應(yīng)實際盤點實有股數(shù)并與賬面記錄核對，如發(fā)生盤盈盤虧，查明原因后按賬面成本或面值調(diào)整投資額并列入審計盈虧，爾后轉(zhuǎn)入評估。
當(dāng)這些投資的價值確定需要利用所投資單位的審計報告，甚至需要對所投資單位實施審計時，評估可以使用審計的結(jié)果。對于上市的股票、債券，則應(yīng)按證券市場價格通過評估確定，也可以通過審計與評估的雙方機構(gòu)協(xié)商確定。
(三)債權(quán)、債務(wù)的同時審計與評估
債權(quán)、債務(wù)的審計評估，除債券投資外，均應(yīng)由審計負(fù)責(zé)實施。
四、審計、評估報告的相關(guān)揭示
在資產(chǎn)評估與審計使用雙方的工作結(jié)果時必須在審計報告與評估報告中作明確揭示：
(1)在審計先于資產(chǎn)評估前進(jìn)行時，審計報告可在說明段作類似如下內(nèi)容的說明：“本次審計采用了先審計后評估的方法，本報告中列舉的固定資產(chǎn)、存貨等實物資產(chǎn)的審定數(shù)，是以實地盤存數(shù)與賬面成本價為基礎(chǔ)得出；無形資產(chǎn)、股權(quán)投資則以清查核對后的賬面價值計算。上述資產(chǎn)的實際價值將由資產(chǎn)評估確定”。而后完成的評估報告中可在計價原則和計價方法段作類似如下內(nèi)容的說明：“應(yīng)收款項、貨幣資金、長短期待攤費用、遞延所得稅資產(chǎn)，以及負(fù)債各項目、資本公積外的所有者權(quán)益各項目……的評估價值，除有特殊情況的個別子細(xì)目以外，均以同一基準(zhǔn)日的審定數(shù)為準(zhǔn)”。
(2)在資產(chǎn)評估先于審計進(jìn)行前時，在審計報告中應(yīng)作這樣的說明：“在我們實施審計程序的同時，委托方還委托××資產(chǎn)評估機構(gòu)(或本所)對被審計單位的實物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)……進(jìn)行了評估，本報告披露的上述資產(chǎn)的價值，均采用了評估報告的相關(guān)數(shù)據(jù)”。
五、存在的問題
資產(chǎn)評估機構(gòu)在進(jìn)行評估作價時，往往采用與審計方法相同或相似的程序，如監(jiān)盤、函證、抽樣、測試等。而審計機構(gòu)在審計時，需要采用公允價值測試資產(chǎn)價值，并據(jù)以計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備或確定公允價值變動損益等，這與評估并無很大區(qū)別。這樣，就使評估與審計結(jié)下不解之緣。如何在實際操作中處理好評估與審計的關(guān)系，直接影響到評估和審計的效率與質(zhì)量。筆者根據(jù)數(shù)次評估同時進(jìn)行審計的實踐。認(rèn)為評估與審計存在著分工協(xié)作、在業(yè)務(wù)報告中相互包容的需要。
本文中的“包容”，即是資產(chǎn)評估與審計相互包含與容納的涵義。
一、資產(chǎn)評估與審計穿插操作中出現(xiàn)的問題
當(dāng)企業(yè)委托同時進(jìn)行資產(chǎn)評估與審計時，這一“同時”往往不是從同一起點日期開始平行進(jìn)行的。但資產(chǎn)評估與審計，往往需要在同一時點對同一項資產(chǎn)同時進(jìn)行評估作價與審計調(diào)整。而當(dāng)所得出的“評估價值”與“審計核實數(shù)”(以下簡稱“審定數(shù)”)不相一致而形成“撞車”時，會使委托單位無所適從。
資產(chǎn)評估與審計都需要對債權(quán)、債務(wù)實有數(shù)額進(jìn)行認(rèn)定，但兩者認(rèn)定的結(jié)果往往不相一致。資產(chǎn)評估與審計都需要確定各類實物資產(chǎn)的實際價值，但兩者認(rèn)定的結(jié)果也往往不相一致。例如，新會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南用了很長篇幅敘述非同一般的控制下企業(yè)合并時資產(chǎn)公允價值確定的原則和方法。而采用資產(chǎn)評估確定固定資產(chǎn)的價值時自有一套方法。審計中用補提折舊或沖回已提折舊的方法核實固定資產(chǎn)凈值，用計提減值準(zhǔn)備來沖減實物資產(chǎn)賬面價值，但實際上這樣做并不能真正反映實物資產(chǎn)的價值狀況。至于冷背、變質(zhì)存貨的變價。實物資產(chǎn)的盤盈等價值的確定，審計中的方法也不如資產(chǎn)評估中的方法可靠。
因此，資產(chǎn)評估與審計需要協(xié)作，既可避免“撞車”，還可各自棄短就長，從而得到比較理想的效果。
二、資產(chǎn)評估、審計同時進(jìn)行時協(xié)作與分工的總原則
1、協(xié)調(diào)時點
審計的報表截止日與資產(chǎn)評估的基準(zhǔn)日宜采用同一時點，這樣，被審計、評估單位某日的資產(chǎn)與負(fù)債可以成為審計與評估統(tǒng)一的對象，便于進(jìn)行協(xié)作。
2、數(shù)據(jù)銜接
無論是資產(chǎn)評估報告使用審計結(jié)果，還是審計報告使用資產(chǎn)評估的結(jié)果，都必須妥善處理數(shù)據(jù)的銜接問題。資產(chǎn)評估應(yīng)以審計的“終點”為評估的“起點”，即在已得出的“審定數(shù)”基礎(chǔ)上進(jìn)行評估：而審計則應(yīng)以評估的“終點”作為審計的“起點”，即在已得出的評估價值的基礎(chǔ)上進(jìn)行審計。出具報告時，如評估人員不認(rèn)同審計結(jié)果，可以在評估過程中調(diào)整；如審計人員不認(rèn)同評估結(jié)果，可在審計過程中調(diào)整。但評估人員與審計人員在進(jìn)行這樣的調(diào)整時，都應(yīng)當(dāng)慎重。
3、分工協(xié)作
當(dāng)資產(chǎn)評估在采用資產(chǎn)基礎(chǔ)法評估企業(yè)的整體價值時，資產(chǎn)負(fù)債表中的貨幣資金、應(yīng)收款項、債券投資、待攤費用、遞延所得稅資產(chǎn)、長期待攤費用等不具實物形態(tài)的各資產(chǎn)項目，以及全部負(fù)債等由審計負(fù)責(zé)查驗核實其具體數(shù)額，如無特殊情況存在，應(yīng)包容審計的結(jié)果。
固定資產(chǎn)、存貨等實物資產(chǎn)，商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)等無形資產(chǎn)，股票投資等權(quán)益性資產(chǎn)，應(yīng)由審計查驗核實數(shù)量或原始成本(賬面價值)，其實際價值的確定則由評估負(fù)責(zé)。審計時應(yīng)充分考慮與包容評估結(jié)果。實物資產(chǎn)及有價證券中凡是清理盤點時數(shù)量減少或已無實物形態(tài)的，均應(yīng)在審計中予以減值處理。
當(dāng)資產(chǎn)評估與審計分別由兩家中介機構(gòu)承辦時，評估機構(gòu)可在審計時派員參加審計過程，其中如果評估只涉及實物資產(chǎn)和上市證券，則可由審計和評估機構(gòu)分別派員，聯(lián)合確認(rèn)所評估資產(chǎn)的數(shù)量或歷史成本。
三、具體操作
(一)實物資產(chǎn)的同時審計與評估
1、審計實物資產(chǎn)的主要工作是進(jìn)行實物盤點。盤盈及賬外的實物資產(chǎn)，可評估作價計入資產(chǎn)。
2、折舊項目審計時，均不作補提或沖回的審計處理，累計折舊額(重置價值與評估價值的差額)的最終認(rèn)定也應(yīng)由評估完成。
3、在建工程項目審計時，有實物形態(tài)的，或按成本繼續(xù)保留余額，或轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)項目，實物交由評估最后確定價值：無實物形態(tài)存在又不能為以后經(jīng)營帶來直接經(jīng)濟效益的，審計時應(yīng)報批核銷，不作評估。
4、存貨的成本差異、進(jìn)銷差價、跌價準(zhǔn)備等調(diào)整賬戶，固定資產(chǎn)、在建工程的減值準(zhǔn)備賬戶，審計時般將其作為一個總賬科目，其金額轉(zhuǎn)入相關(guān)被調(diào)整科目。企業(yè)還在持續(xù)經(jīng)營的，商品進(jìn)銷差價賬戶可不作變動，留待資產(chǎn)評估時再根據(jù)存貨估價作適當(dāng)調(diào)整。
5、存貨中的在途存貨，即“材料(商品)采購”、“物資采購”項目，審計時如發(fā)現(xiàn)已逾期但供貨方并未實際發(fā)貨，應(yīng)轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)收款”項目進(jìn)行審計處理。
固定資產(chǎn)清理項目可參照在建工程的方法進(jìn)行審計與評估。
(二)無形資產(chǎn)，股權(quán)投資的同時審計與評估
1、如果無形資產(chǎn)的財產(chǎn)權(quán)利還存在，應(yīng)列入評估；如果相應(yīng)的財產(chǎn)權(quán)利已不存在，則應(yīng)在審計中核銷。
2、股票投資、債券投資以及其他股權(quán)投資審計時，應(yīng)實際盤點實有股數(shù)并與賬面記錄核對，如發(fā)生盤盈盤虧，查明原因后按賬面成本或面值調(diào)整投資額并列入審計盈虧，爾后轉(zhuǎn)入評估。
當(dāng)這些投資的價值確定需要利用所投資單位的審計報告，甚至需要對所投資單位實施審計時，評估可以使用審計的結(jié)果。對于上市的股票、債券，則應(yīng)按證券市場價格通過評估確定，也可以通過審計與評估的雙方機構(gòu)協(xié)商確定。
(三)債權(quán)、債務(wù)的同時審計與評估
債權(quán)、債務(wù)的審計評估，除債券投資外，均應(yīng)由審計負(fù)責(zé)實施。
四、審計、評估報告的相關(guān)揭示
在資產(chǎn)評估與審計使用雙方的工作結(jié)果時必須在審計報告與評估報告中作明確揭示：
(1)在審計先于資產(chǎn)評估前進(jìn)行時，審計報告可在說明段作類似如下內(nèi)容的說明：“本次審計采用了先審計后評估的方法，本報告中列舉的固定資產(chǎn)、存貨等實物資產(chǎn)的審定數(shù)，是以實地盤存數(shù)與賬面成本價為基礎(chǔ)得出；無形資產(chǎn)、股權(quán)投資則以清查核對后的賬面價值計算。上述資產(chǎn)的實際價值將由資產(chǎn)評估確定”。而后完成的評估報告中可在計價原則和計價方法段作類似如下內(nèi)容的說明：“應(yīng)收款項、貨幣資金、長短期待攤費用、遞延所得稅資產(chǎn)，以及負(fù)債各項目、資本公積外的所有者權(quán)益各項目……的評估價值，除有特殊情況的個別子細(xì)目以外，均以同一基準(zhǔn)日的審定數(shù)為準(zhǔn)”。
(2)在資產(chǎn)評估先于審計進(jìn)行前時，在審計報告中應(yīng)作這樣的說明：“在我們實施審計程序的同時，委托方還委托××資產(chǎn)評估機構(gòu)(或本所)對被審計單位的實物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)……進(jìn)行了評估，本報告披露的上述資產(chǎn)的價值，均采用了評估報告的相關(guān)數(shù)據(jù)”。
五、存在的問題
資產(chǎn)評估機構(gòu)在進(jìn)行評估作價時，往往采用與審計方法相同或相似的程序，如監(jiān)盤、函證、抽樣、測試等。而審計機構(gòu)在審計時，需要采用公允價值測試資產(chǎn)價值，并據(jù)以計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備或確定公允價值變動損益等，這與評估并無很大區(qū)別。這樣，就使評估與審計結(jié)下不解之緣。如何在實際操作中處理好評估與審計的關(guān)系，直接影響到評估和審計的效率與質(zhì)量。筆者根據(jù)數(shù)次評估同時進(jìn)行審計的實踐。認(rèn)為評估與審計存在著分工協(xié)作、在業(yè)務(wù)報告中相互包容的需要。
本文中的“包容”，即是資產(chǎn)評估與審計相互包含與容納的涵義。
一、資產(chǎn)評估與審計穿插操作中出現(xiàn)的問題
當(dāng)企業(yè)委托同時進(jìn)行資產(chǎn)評估與審計時，這一“同時”往往不是從同一起點日期開始平行進(jìn)行的。但資產(chǎn)評估與審計，往往需要在同一時點對同一項資產(chǎn)同時進(jìn)行評估作價與審計調(diào)整。而當(dāng)所得出的“評估價值”與“審計核實數(shù)”(以下簡稱“審定數(shù)”)不相一致而形成“撞車”時，會使委托單位無所適從。
資產(chǎn)評估與審計都需要對債權(quán)、債務(wù)實有數(shù)額進(jìn)行認(rèn)定，但兩者認(rèn)定的結(jié)果往往不相一致。資產(chǎn)評估與審計都需要確定各類實物資產(chǎn)的實際價值，但兩者認(rèn)定的結(jié)果也往往不相一致。例如，新會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南用了很長篇幅敘述非同一般的控制下企業(yè)合并時資產(chǎn)公允價值確定的原則和方法。而采用資產(chǎn)評估確定固定資產(chǎn)的價值時自有一套方法。審計中用補提折舊或沖回已提折舊的方法核實固定資產(chǎn)凈值，用計提減值準(zhǔn)備來沖減實物資產(chǎn)賬面價值，但實際上這樣做并不能真正反映實物資產(chǎn)的價值狀況。至于冷背、變質(zhì)存貨的變價。實物資產(chǎn)的盤盈等價值的確定，審計中的方法也不如資產(chǎn)評估中的方法可靠。
因此，資產(chǎn)評估與審計需要協(xié)作，既可避免“撞車”，還可各自棄短就長，從而得到比較理想的效果。
二、資產(chǎn)評估、審計同時進(jìn)行時協(xié)作與分工的總原則
1、協(xié)調(diào)時點
審計的報表截止日與資產(chǎn)評估的基準(zhǔn)日宜采用同一時點，這樣，被審計、評估單位某日的資產(chǎn)與負(fù)債可以成為審計與評估統(tǒng)一的對象，便于進(jìn)行協(xié)作。
2、數(shù)據(jù)銜接
無論是資產(chǎn)評估報告使用審計結(jié)果，還是審計報告使用資產(chǎn)評估的結(jié)果，都必須妥善處理數(shù)據(jù)的銜接問題。資產(chǎn)評估應(yīng)以審計的“終點”為評估的“起點”，即在已得出的“審定數(shù)”基礎(chǔ)上進(jìn)行評估：而審計則應(yīng)以評估的“終點”作為審計的“起點”，即在已得出的評估價值的基礎(chǔ)上進(jìn)行審計。出具報告時，如評估人員不認(rèn)同審計結(jié)果，可以在評估過程中調(diào)整；如審計人員不認(rèn)同評估結(jié)果，可在審計過程中調(diào)整。但評估人員與審計人員在進(jìn)行這樣的調(diào)整時，都應(yīng)當(dāng)慎重。
3、分工協(xié)作
當(dāng)資產(chǎn)評估在采用資產(chǎn)基礎(chǔ)法評估企業(yè)的整體價值時，資產(chǎn)負(fù)債表中的貨幣資金、應(yīng)收款項、債券投資、待攤費用、遞延所得稅資產(chǎn)、長期待攤費用等不具實物形態(tài)的各資產(chǎn)項目，以及全部負(fù)債等由審計負(fù)責(zé)查驗核實其具體數(shù)額，如無特殊情況存在，應(yīng)包容審計的結(jié)果。
固定資產(chǎn)、存貨等實物資產(chǎn)，商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)等無形資產(chǎn)，股票投資等權(quán)益性資產(chǎn)，應(yīng)由審計查驗核實數(shù)量或原始成本(賬面價值)，其實際價值的確定則由評估負(fù)責(zé)。審計時應(yīng)充分考慮與包容評估結(jié)果。實物資產(chǎn)及有價證券中凡是清理盤點時數(shù)量減少或已無實物形態(tài)的，均應(yīng)在審計中予以減值處理。
當(dāng)資產(chǎn)評估與審計分別由兩家中介機構(gòu)承辦時，評估機構(gòu)可在審計時派員參加審計過程，其中如果評估只涉及實物資產(chǎn)和上市證券，則可由審計和評估機構(gòu)分別派員，聯(lián)合確認(rèn)所評估資產(chǎn)的數(shù)量或歷史成本。
三、具體操作
(一)實物資產(chǎn)的同時審計與評估
1、審計實物資產(chǎn)的主要工作是進(jìn)行實物盤點。盤盈及賬外的實物資產(chǎn)，可評估作價計入資產(chǎn)。
2、折舊項目審計時，均不作補提或沖回的審計處理，累計折舊額(重置價值與評估價值的差額)的最終認(rèn)定也應(yīng)由評估完成。
3、在建工程項目審計時，有實物形態(tài)的，或按成本繼續(xù)保留余額，或轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)項目，實物交由評估最后確定價值：無實物形態(tài)存在又不能為以后經(jīng)營帶來直接經(jīng)濟效益的，審計時應(yīng)報批核銷，不作評估。
4、存貨的成本差異、進(jìn)銷差價、跌價準(zhǔn)備等調(diào)整賬戶，固定資產(chǎn)、在建工程的減值準(zhǔn)備賬戶，審計時般將其作為一個總賬科目，其金額轉(zhuǎn)入相關(guān)被調(diào)整科目。企業(yè)還在持續(xù)經(jīng)營的，商品進(jìn)銷差價賬戶可不作變動，留待資產(chǎn)評估時再根據(jù)存貨估價作適當(dāng)調(diào)整。
5、存貨中的在途存貨，即“材料(商品)采購”、“物資采購”項目，審計時如發(fā)現(xiàn)已逾期但供貨方并未實際發(fā)貨，應(yīng)轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)收款”項目進(jìn)行審計處理。
固定資產(chǎn)清理項目可參照在建工程的方法進(jìn)行審計與評估。
(二)無形資產(chǎn)，股權(quán)投資的同時審計與評估
1、如果無形資產(chǎn)的財產(chǎn)權(quán)利還存在，應(yīng)列入評估；如果相應(yīng)的財產(chǎn)權(quán)利已不存在，則應(yīng)在審計中核銷。
2、股票投資、債券投資以及其他股權(quán)投資審計時，應(yīng)實際盤點實有股數(shù)并與賬面記錄核對，如發(fā)生盤盈盤虧，查明原因后按賬面成本或面值調(diào)整投資額并列入審計盈虧，爾后轉(zhuǎn)入評估。
當(dāng)這些投資的價值確定需要利用所投資單位的審計報告，甚至需要對所投資單位實施審計時，評估可以使用審計的結(jié)果。對于上市的股票、債券，則應(yīng)按證券市場價格通過評估確定，也可以通過審計與評估的雙方機構(gòu)協(xié)商確定。
(三)債權(quán)、債務(wù)的同時審計與評估
債權(quán)、債務(wù)的審計評估，除債券投資外，均應(yīng)由審計負(fù)責(zé)實施。
四、審計、評估報告的相關(guān)揭示
在資產(chǎn)評估與審計使用雙方的工作結(jié)果時必須在審計報告與評估報告中作明確揭示：
(1)在審計先于資產(chǎn)評估前進(jìn)行時，審計報告可在說明段作類似如下內(nèi)容的說明：“本次審計采用了先審計后評估的方法，本報告中列舉的固定資產(chǎn)、存貨等實物資產(chǎn)的審定數(shù)，是以實地盤存數(shù)與賬面成本價為基礎(chǔ)得出；無形資產(chǎn)、股權(quán)投資則以清查核對后的賬面價值計算。上述資產(chǎn)的實際價值將由資產(chǎn)評估確定”。而后完成的評估報告中可在計價原則和計價方法段作類似如下內(nèi)容的說明：“應(yīng)收款項、貨幣資金、長短期待攤費用、遞延所得稅資產(chǎn)，以及負(fù)債各項目、資本公積外的所有者權(quán)益各項目……的評估價值，除有特殊情況的個別子細(xì)目以外，均以同一基準(zhǔn)日的審定數(shù)為準(zhǔn)”。
(2)在資產(chǎn)評估先于審計進(jìn)行前時，在審計報告中應(yīng)作這樣的說明：“在我們實施審計程序的同時，委托方還委托××資產(chǎn)評估機構(gòu)(或本所)對被審計單位的實物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)……進(jìn)行了評估，本報告披露的上述資產(chǎn)的價值，均采用了評估報告的相關(guān)數(shù)據(jù)”。
五、存在的問題
